Mtro. Jorge Luis Revilla de la Torre.1

El artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, establece que “es obligación de los mexicanos contribuir a los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes”.

Por su parte, el artículo 1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta dispone que las personas morales residentes en México, se encuentran obligadas al pago de dicho gravamen, respecto de todos sus ingresos, independientemente de cuál sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.

A su vez, el artículo 9 del ordenamiento legal en comento, señala que las personas morales deberán calcular el impuesto sobre la renta, aplicando al resultado fiscal obtenido en el ejercicio, la tasa del 30%2.

Pero ¿cómo se obtiene el resultado fiscal del ejercicio? De acuerdo con dicho precepto jurídico, en primer lugar, se deberá determinar la utilidad fiscal3, la cuál resulta de disminuir de los ingresos acumulables del ejercicio, las deducciones autorizadas en el Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta y la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio, en los términos del artículo 123 de la Constitución Política de los Estados Unidos

¹ Magistrado de la Tercera Ponencia de la Segunda Sala del Tribunal Federal de Justicia y Administrativa. Maestro en Derecho Administrativo y de la Regulación y Licenciado en Derecho por el Instituto Tecnológico Autónomo de México.

² El Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la tesis de jurisprudencia P./.J. 31/97 que aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo V, mayo de 1997, página 59 y en el Registro digital 198695, cuyo rubro es: “RENTA. LA TASA FIJA DEL 35% QUE ESTABLECE EL ARTÍCULO 10 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, NO ES VIOLATORIA DEL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA”eñaló que el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, “no prohíbe la instauración de las tasas proporcionales y, menos aún consigna que sólo mediante el establecimiento de tasas progresivas se satisfagan los principios tributarios contenidos en el mismo. Ello es así, en razón de que el pago de los tributos en proporción a la riqueza gravada, se puede conseguir mediante la utilización de tasas proporcionales, como sucede en el caso del impuesto sobre la renta a cargo de las sociedades mercantiles, pues en la composición legal de la base gravable se tiene en cuenta, como ocurre en el impuesto de que se trata, la distinta aptitud contributiva de la riqueza delimitada por medio de los componentes que determinan el contenido económico del hecho imponible.” Cabe señalar que si bien es cierto dicha tesis es aplicable al anterior artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el cual contemplaba una tasa del 35%, también lo es que dichos razonamientos resultan plenamente aplicables al actual artículo 9 del ordenamiento legal en comento, que contempla una tasa del 30%.

³ En el caso de que la persona moral residente en México, no tenga pérdidas fiscales pendientes de amortizar de ejercicios anteriores, la utilidad fiscal será considerada como el resultado fiscal y a dicho monto se le deberá aplicar la tasa del 30% a efecto de determinar el impuesto del ejercicio.

Mexicanos y, una vez hecho lo anterior, esto es, ya determinada la utilidad fiscal; en segundo lugar, se le disminuirán, en su caso, las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores, a fin de obtener el referido resultado fiscal.

Dicha cuestión puede ser representada de la manera siguiente:

El referido impuesto, se pagará mediante declaración que las personas morales residentes en México, deberán presentar ante las oficinas de las autoridades, dentro de los tres meses siguientes a la fecha en que termine el ejercicio fiscal.

Una vez precisado lo anterior, se estima necesario conocer los diversos artículos que regulan los conceptos que deben ser tomados en consideración para efectos de determinar el impuesto del ejercicio.

En el Capítulo I del Título II, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se encuentran regulados los “ingresos4”; precisándose en los artículos 16, 17 y 18 de dicho cuerpo normativo, los conceptos que deben de ser considerados como ingresos acumulables y cuáles no; así como el momento en que dichos ingresos deben de ser acumulables para efectos de determinar el impuesto a cargo de las personas morales residentes en nuestro país; mientras que en los artículos 19, 20, 21, 22, 23 y 24 se establecen reglas específicas para determinar la ganancia, entre otras, por la enajenación de terrenos, títulos valor que representen la propiedad de bienes, piezas de oro o plata que hubieran tenido el carácter de moneda nacional o extranjera, onzas troy; por operaciones financieras derivadas y por venta de acciones.

Por su parte, el Capítulo II denominado de “las deducciones5” del Título II del ordenamiento legal en comento, está dividido en dos Secciones, a saber: (i) de las

⁴ La Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la tesis 1a. CLXXXIX/2006 de rubro: “RENTA. QUÉ DEBE ENTENDERSE POR “INGRESO” PARA EFECTOS DEL TÍTULO II DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO.”

establece que si bien es cierto en la Ley del Impuesto sobre la Renta no se define el término “ingreso”, también lo es que éste debe entenderse en sentido amplio e incluyente, es decir, en él se deben comprender todos aquellos conceptos que modifiquen positivamente el patrimonio del contribuyente, salvo que el legislador expresamente hubiere efectuado alguna precisión en sentido contrario. Dicha tesis aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXV, enero de 2007, página 483. Registro Digital 173470.

⁵ La Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la tesis 1a./J. 15/2011 de rubro:

“DEDUCCIONES   ESTRUCTURALES   Y   NO   ESTRUCTURALES.   RAZONES   QUE   PUEDEN   JUSTIFICAR   SUINCORPORACIÓN EN EL DISEÑO NORMATIVO DEL CÁLCULO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA.” distingue

entre dos tipos de deducciones, a saber: a) las estructurales y b) las no estructurales o beneficios; entendiéndose, por las primeras, aquellas “figuras sustractivas o minorativas, que tienen como funciones, entre otras, subjetivizar el gravamen, adecuándolo a las circunstancias personales del contribuyente; frenar o corregir los excesos de progresividad; coadyuvar a la discriminación cualitativa de rentas; o bien, rectificar situaciones peculiares derivadas de transferencias de recursos que son un signo de capacidad contributiva. En este rubro se ubican las deducciones que, por regla general, el legislador debe reconocer en acatamiento al principio de proporcionalidad tributaria para que el impuesto resultante se ajuste a la capacidad contributiva de los causantes” y, por las segundas, aquellas “figuras sustractivas que también auxilian en la configuración de las modalidades de la base imponible del impuesto sobre la renta pero que, a diferencia de las estructurales, tienen como objetivo conferir o generar posiciones preferenciales, o bien, pretender obtener alguna finalidad específica, ya sea propia de la política fiscal del Estado o de carácter extrafiscal. Estas deducciones son producto de una sanción positiva prevista por una norma típicamente promocional y pueden suscribirse entre los denominados “gastos fiscales”, es decir, los originados por la disminución o reducción de tributos, traduciéndose en la no obtención de un ingreso público como consecuencia de la concesión de beneficios fiscales orientados al logro de la política económica o social.” Dicha tesis aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo XXXIII, febrero de 2011, página 170. Registro digital 162889.

⁶ En la tesis 1a. LXX/2009 que aparece publicada en el Semanario Judicial y su Gaceta. Tomo XXIX, mayo de 2009, página 93, bajo el registro digital 167191, cuyo rubro es: “RENTA. FUNCIÓN DE LA DISMINUCIÓN DE PÉRDIDAS FISCALES AMORTIZABLES EN LA MECÁNICA DEL CÁLCULO DEL IMPUESTO RELATIVO.” la PrimeraSala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación precisó que la “disminución (también llamada “amortización”) de pérdidas fiscales es una figura sustractiva que permite disminuir la utilidad fiscal, con las pérdidas sufridas en anualidades anteriores, lo cual tradicionalmente se limita a un período determinado [precisándose que] la aplicación de dicho concepto en la mecánica del impuesto sobre la renta se justifica en el reconocimiento de la continuidad de la operación de la empresa en el tiempo.”

deducciones en general; precisándose en los artículos 25, cuáles son las erogaciones que tendrán tal carácter; en el 27, los requisitos que éstas deberán reunir y; en el 28, los gastos que no serán deducibles; mientras que en los artículos 29 y 30, se establecen reglas específicas que son aplicables para las reservas para fondos de pensiones o jubilaciones de personal, complementarias a la Ley del Seguro Social y de primas de antigüedad; así como a desarrollos inmobiliarios o fraccionamientos de lotes, a los que celebren contratos de obra inmueble o de fabricación de bienes de activo fijo de largo proceso de fabricación y los prestadores del servicio turístico del sistema de tiempo compartido, respectivamente y; (ii) de las inversiones; precisándose en los artículos 31, la forma en que éstas serán deducibles; en el 32, lo que debe considerarse como inversiones para efectos de la Ley del Impuesto sobre la Renta; en los artículos 33, 34 y 35, se definen los por cientos máximos autorizados a aplicar en cada ejercicio fiscal dependiendo del tipo de inversión de que se trate; en el 36, las reglas a las que se sujetará la deducción de inversiones; en el 37, el tratamiento que se dará a las pérdidas de bienes del contribuyente por caso fortuito o fuerza mayor y; finalmente, en el 38, reglas específicas para el caso del arrendamiento financiero.

A su vez, en el Capítulo V, intitulado “de las pérdidas6” del Título II de dicho cuerpo normativo, en cuyo artículo 57, se establece lo que debe entenderse por pérdida fiscal, al señalar que ésta se obtendrá de la diferencia entre los ingresos acumulables del ejercicio y las deducciones autorizadas por Ley, cuando el monto de estas últimas sea mayor que los ingresos; precisándose, asimismo, que el resultado así obtenido, se incrementará en su caso, con la participación de los trabajadores las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio en términos del artículo 123 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. Adicionalmente, entre otras cuestiones, dispone que la pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio fiscal podrá disminuirse de la utilidad fiscal de los diez ejercicios siguientes hasta agotarla; que cuando el contribuyente no disminuye en un ejercicio la pérdida fiscal de ejercicios anteriores, pudiendo haberlo hecho, perderá el derecho a hacerlo en los ejercicios posteriores y hasta por la cantidad en que pudo haberlo efectuado y; que el derecho a disminuir las pérdidas fiscales es personal del contribuyente que las sufra y no podrá ser transmitido a otra persona ni como consecuencia de fusión, cuya regulación, se encuentra contemplada en el diverso artículo 58 de la Ley de la Materia.

Finalmente, debe señalarse que dichos contribuyentes, en términos de lo que establece el artículo 14 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, deberán realizar pagos provisionales mensuales a cuenta del impuesto del ejercicio, a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquél en que corresponda el pago. Para tal efecto, deberán: (a) calcular el coeficiente de utilidad correspondiente al último ejercicio de doce meses por el que se hubiera o debió haberse presentado declaración7; el cuál se determinará, dividiendo, la utilidad fiscal del ejercicio de que se trate, entre los ingresos nominales8 que se hubieran obtenido en el mismo; (b) determinar la utilidad fiscal, la cual se obtendrá multiplicando el coeficiente de utilidad por los ingresos correspondientes al período comprendido desde el inicio del ejercicio y hasta el último día del mes al que se refiere el pago y, en su caso, disminuyendo, por una parte, la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas, en los términos del artículo 123 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, por la otra, los anticipos y rendimientos que distribuyan a sus miembros en términos del artículo 94, fracción II, de la Ley y; finalmente, la pérdida fiscal de ejercicios anteriores pendiente de aplicar contra las utilidades fiscales, sin perjuicio de disminuir dicha pérdida de la utilidad fiscal del ejercicio y

(c) aplicar la tasa del 30% sobre la utilidad fiscal a fin de obtener el monto de los pagos provisionales; pudiendo acreditarse contra el impuesto a pagar, los pagos provisionales del mismo ejercicio, efectuados con anterioridad y la retención que se le hubiera efectuado en términos del artículo 54 del ordenamiento legal en comento.

BIBLIOGRAFÍA:

⁷ El referido artículo 14 de la Ley del Impuesto sobre la Renta dispone que cuando en el último ejercicio de doce meses, no resulte un coeficiente de utilidad, se aplicará el correspondiente al último ejercicio de doce meses por el que se tenga dicho coeficiente, sin que ese ejercicio sea anterior en más de cinco años a aquél por el que se deben efectuar los pagos provisionales. Asimismo, establece que, en el caso del segundo ejercicio fiscal, el primer pago provisional, comprenderá el primero, el segundo y el tercer mes del ejercicio, y se considerará el coeficiente de utilidad fiscal del primer ejercicio, aun cuando no haya sido de doce meses.

⁸ Para efectos de dicho artículo, se entiende por ingresos nominales, los ingresos acumulables, excepto el ajuste anual por inflación; precisándose que tratándose de créditos o de operaciones denominadas en UDIS, se considerarán como tales, los intereses conforme se devenguen, incluyendo el ajuste que corresponda al principal.

A.   LEGISLACIÓN CONSULTADA:

1.- Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos 2022. 2.- Ley del Impuesto sobre la Renta 2022.

B.     FUENTES ELECTRÓNICAS:

1.- Sistema de consulta de tesis del Poder Judicial de la Federación (IUS),

https://sjf2.scjn.gob,mx.

2.-      Página      electrónica      del      Servicio      de      Administración     Tributaria,

https://www.sat.gob.mx.