Mtro. Jorge Luis Revilla de la Torre.
En este mes de abril, las personas físicas residentes en México, que hubieren obtenido algún tipo de ingreso en el año inmediato anterior, en principio, se encuentran obligadas a presentar su declaración fiscal por concepto de impuesto sobre la renta; motivo por el cuál, se estima necesario realizar una breve explicación del cómo tributan estas personas, conforme a la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y a la Ley del Impuesto sobre la Renta.
A fin de estar en posibilidad de atender tal cuestión, en primer lugar, es necesario señalar que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, “es obligación de los mexicanos contribuir a los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes”.
Por su parte, el artículo 1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en la parte que interesa, dispone que las personas físicas residentes en México, se encuentran obligadas al pago del impuesto sobre la renta, respecto de todos sus ingresos cualquiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan; de modo que cualquier persona física que resida en nuestro país se encuentra constreñida a pagar dicho gravamen por los ingresos que obtenga, tanto en territorio nacional como en el extranjero.
Pero ¿cuáles son los ingresos que grava la Ley del Impuesto sobre la Renta?
El propio Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, da la respuesta, pues consigna un régimen cedular, en dónde se establece que las personas físicas residentes en México, están obligadas a pagar dicho gravamen, por los ingresos que obtengan por: a) salarios y, en general, por la prestación de un servicio personal subordinado (Capítulo I); b) actividades empresariales y profesionales (Capítulo II); c) arrendamiento y en general por otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles (Capítulo III); d) enajenación de bienes (Capítulo IV); e) adquisición de bienes (Capítulo V); f) intereses (Capítulo VI); g) obtención de premios (Capítulo VII); h) dividendos y, en general, por las ganancias distribuidas por personas morales (Capítulo VIII) e; i) los demás tipos de ingresos (Capítulo IX), dentro de los cuáles se pueden mencionar: el importe de las deudas perdonadas por el acreedor o que sean pagadas por otra persona; la ganancia cambiaria; los intereses moratorios, indemnizaciones por perjuicios o que deriven de cláusulas penales o convencionales; los que perciban por derechos de autor, personas distintas a éste; o los provenientes de planes personales de retiro o de la subcuenta de aportaciones voluntarias, a que se refiere el artículo 151, fracción V, del ordenamiento legal en comento, cuando se perciban sin que el contribuyente se encuentre en los supuestos de invalidez o incapacidad para realizar un trabajo remunerado, de conformidad con las leyes de seguridad social, o sin haber llegado a la edad de 65 años.
Sin embargo, no todos los ingresos que perciban las personas físicas residentes en México, se consideran como “ingresos gravables” para efectos de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Lo anterior es así, en virtud de que dentro del artículo 93 de dicho cuerpo normativo, se establece que no se pagará el impuesto sobre la renta por los ingresos provenientes de: prestaciones distintas del salario, que perciban los trabajadores del salario mínimo en casos específicos; indemnizaciones por riesgos de trabajo o enfermedades, reembolsos de gastos médicos, dentales, hospitalarios y funerarios, subsidios por incapacidad, becas educacionales para los trabajadores o sus hijos, guarderías infantiles, actividades culturales y deportivas, que se concedan de acuerdo con las leyes, contratos colectivos de trabajo o contratos ley; jubilaciones, pensiones, haberes de retiro en los casos ahí previstos, cuyo monto no exceda de nueve veces el salario mínimo; prestaciones de seguridad social que otorguen las instituciones públicas; la cuota de seguridad social de los trabajadores pagada por los patrones; los viáticos, cuando sean efectivamente erogados en servicio del patrón y se compruebe tal circunstancia; herencia o legado; donativos en ciertos casos; premios obtenidos con motivo de un concurso científico, artístico o literario, abierto al público en general o a determinado gremio o grupo de profesionistas; alimentos, en caso de que se tenga el carácter de acreedor alimentario o impuestos que se trasladen en los términos de ley; por mencionar algunos.
Precisada tal cuestión, es importante mencionar que las personas físicas residentes en México, al momento de calcular el impuesto sobre la renta, una vez identificados los ingresos que hubieren obtenido de cualquier fuente de riqueza, independientemente de su procedencia, ya sea nacional o internacional, tienen la posibilidad de disminuir ciertas cantidades que el propio Legislador Federal estimó necesarias a efecto de lograr que el pago de dicho gravamen sea proporcional, esto es, que atienda a su auténtica capacidad contributiva en términos de lo dispuesto por el artículo 31, fracción IV, constitucional, a que se ha hecho referencia anteriormente.
Dichas cantidades, conocidas como deducciones, deberán reunir los requisitos que establecen los artículos 147 y 151 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y pueden ser gastos o erogaciones que debe realizar el propio contribuyente a efecto de obtener el ingreso respectivo, las cuáles, dado el carácter cedular de la Ley, se encuentran contenidas en ciertos Capítulos del Título IV del ordenamiento legal en comento; o bien, un beneficio otorgado por el Legislador Federal a efecto de respetar su mínimo vital, el cuál ha sido definido por el Poder Judicial de la Federación como “el derecho [que tiene una persona física] a gozar de unas prestaciones e ingresos mínimos que aseguren a toda persona su subsistencia y un nivel digno de vida, así como la satisfacción de las necesidades básicas”.
Este último tipo de erogaciones o gastos que otorgó el Legislador Federal a fin de respetar el mínimo vital de las personas físicas residentes en México, se conocen como deducciones personales, y pueden ser agrupadas en tres grandes grupos, a saber; los gastos realizados por concepto de salud (honorarios médicos, dentales y, por servicios profesionales en materia de psicología y nutrición; gastos hospitalarios; honorarios a enfermeras; análisis y estudios clínicos; compra o alquiler de aparatos para el restablecimiento o rehabilitación del paciente; prótesis; compra de lentes graduados para corregir efectos visuales y; primas por seguros de gastos médicos, complementarios o independientes de los servicios de salud proporcionados por instituciones públicas de seguridad social); de educación (colegiaturas en instituciones privadas con validez oficial de estudios, desde nivel preescolar hasta bachillerato o su equivalente, hasta por ciertos montos y; transporte escolar, en caso de ser obligatorio) y; otros (gastos funerarios cumpliendo con ciertos requisitos; intereses reales devengados y efectivamente pagados por créditos hipotecarios, destinados a casa habitación, contratados con el sistema financiero, siempre y cuando el crédito otorgado no exceda de setecientas cincuenta mil UDIS; donativos otorgados a instituciones autorizadas para recibir donativos, con ciertas restricciones y limitaciones; aportaciones complementarias de retiro, atendiendo a lo expresado en el propio artículo 151 de dicho cuerpo normativo y; los pagos efectuados por concepto de impuesto local sobre ingresos por salarios y, en general, por la prestación de un servicio personal subordinado, siempre que la tasa de dicho impuesto no exceda del 5%).
Cabe señalar que el monto total de las deducciones personales, no podrá exceder de la cantidad que resulte menor de entre cinco veces el valor anual de la Unidad de Medida y Actualización, o del 15% del total de los ingresos del contribuyente, incluyendo aquellos por los que no se pague impuesto; haciéndose la precisión de que dicho tope no será aplicable para el caso de las aportaciones complementarias de retiro.
Sin embargo, en torno a los gastos y erogaciones, es importante mencionar que, a su vez, en el artículo 148 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se establecen ciertos gastos o erogaciones, que no son deducibles, como por ejemplo: pagos por impuesto sobre la renta a cargo del propio contribuyente o de terceros; inversiones en casa habitación; las inversiones o los pagos por el uso o goce temporal de automóviles; donativos o gastos de representación; sanciones, indemnizaciones por daños y perjuicios o las penas convencionales; pagos por concepto de impuesto al valor agregado o el impuesto especial sobre producción y servicios que el contribuyente hubiese efectuado y el que le hubieran trasladado; así como consumos en bares o restaurantes.
De esta forma, en términos de lo dispuesto por el artículo 152 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, dado el régimen cedular de que se trata, los contribuyentes podrán disminuir aquellos gastos o erogaciones que el Legislador Federal hubiere establecido en ciertos Capítulos del Título IV del ordenamiento legal en comento y una vez que se siga el procedimiento que se contiene en cada uno de tales Capítulos a efecto de determinar el ingreso respectivo; calcularán el impuesto del ejercicio sumando a los ingresos obtenidos conforme a los Capítulos I, III, IV, V, VI, VIII y IX, la utilidad gravable determinada conforme a las Sección I del Capítulo II de dicho Título y, al resultado obtenido, se le disminuirán, en su caso, las deducciones personales, y a la cantidad obtenida se le aplicará la tarifa anual dentro de la cual, dependiendo el monto total del ingreso, se puede aplicar una tasa que oscila entre el 1.92% y el 35%.
Contra el impuesto anual que resulte conforme al párrafo anterior, se podrán acreditar: a) el importe de los pagos provisionales efectuados durante el año calendario y b) el impuesto acreditable en los términos de los artículos 5 (impuesto sobre la renta pagado en el extranjero por los ingresos provenientes de fuente ubicada en el extranjero) 140 (el impuesto sobre la renta pagado por la sociedad que distribuyó dividendos o utilidades) y 145, penúltimo párrafo, (la cantidad que resulte de aplicar sobre el ingreso acumulable que se determine conforme a ese párrafo, por administrar un inmueble destinado a hospedaje, la tasa máxima para aplicarse sobre el excedente del límite inferior que establece la tarifa contenida en el propio artículo 152), de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Dicha cuestión, a manera de ejemplo, puede ser representada, una vez que se determinaron los ingresos acumulables conforme a lo dispuesto en cada Capítulo, de la manera siguiente:
De esta forma, las personas físicas residentes en México, atendiendo a su auténtica capacidad contributiva, podrán determinar el impuesto a su cargo, caso en el cual, deberán enterarlo al Fisco Federal, precisamente en el mes de abril, a través de la declaración anual; o bien, de resultarles un saldo a favor, podrán solicitar a través de la declaración, su devolución o compensación, según lo estimen pertinente.
Finalmente, debe señalarse que no en todos los casos es obligatorio presentar la declaración anual por parte de las personas físicas residentes en México, ya que éstas podrán optar por no presentarla en caso de que únicamente hayan obtenido en el ejercicio inmediato anterior, ingresos por salarios y, en general, por la prestación de un servicio personal subordinado, así como por concepto de intereses, cuya suma no exceda de $400,000.00, siempre que los ingresos por concepto de intereses reales no excedan de $100,000.00 y sobre dichos ingresos se haya aplicado la retención a que se refiere el primer párrafo del artículo 135 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. De igual manera, los asalariados o asimilables a éstos, podrán no presentar su declaración anual, de no darse los supuestos previstos en el artículo 98, fracción III, del ordenamiento legal en comento.
1 Magistrado de la Tercera Ponencia de la Segunda Sala del Tribunal Federal de Justicia y Administrativa.
Maestro en Derecho Administrativo y de la Regulación y Licenciado en Derecho por el Instituto Tecnológico
Autónomo de México.
2 El presente artículo tiene por objeto analizar la tributación de las personas físicas residentes en México en
general conforme a la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y a la Ley del Impuesto sobre la
Renta, motivo por el cual, en el mismo, no se realizará un análisis de los regímenes especiales de tributación
que existen para dichos contribuyentes.
3 La definición del mínimo vital se encuentra en la tesis I.9o.A.1 CS (10a.) de rubro: “MÍNIMO VITAL.
CONFORME AL DERECHO CONSTITUCIONAL MEXICANO Y AL INTERNACIONAL DE LOS DERECHOS
HUMANOS. SE ENCUENTRA DIRIGIDO A SALVAGUARDAR LOS DERECHOS FUNDAMENTALES DE LAS
PERSONAS FÍSICAS Y NO DE LAS JURÍDICAS.” sustentada en la Décima Época por el Noveno Tribunal Colegiado
en Materia Administrativa del Primer Circuito y que aparece publicada en la Gaceta del Semanario Judicial de
la Federación, Libro 28, marzo de 2016. Tomo II, página 1738. Registro Digital 2011316.
4 Nótese que en la mecánica prevista en el artículo 138 de la Ley del Impuesto sobre la Renta no se consideran
los ingresos que hubiere obtenido la persona física residente en México, por concepto de premios, ya que el
impuesto será retenido por las personas que realicen los pagos y, por ende, se considerará como pago
definitivo.
5 La Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la tesis aislada 1a. CXXXVI/2007, bajo el
rubro: “RENTA. EL MECANISMO DE PROGRESIVIDAD APLICADO A LA TARIFA DEL IMPUESTO RELATIVO DEBE
MEDIRSE CONFORME AL INCREMENTO DE LA ALÍCUOTA AL CAMBIAR DE RENGLÓN, Y SU AUMENTO DEBE
SER PROPORCIONAL CON EL INGRESO” que aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su
Gaceta, tomo XXVI, julio de 2007, página 270, registro digital 171934; estableció que “la progresividad de la
tarifa no se traduce solamente en el incremento en la alícuota al cambiar al renglón siguiente, sino también
en que el aumento de aquella sea proporcional con el ingreso, lo cual significa que para analizar la efectividad
de la progresividad de la tarifa debe atenderse al mecanismo que la establece, relacionándolo con la cantidad
comprendida entre un límite inferior y uno superior, además de valorarse que el aumento de la alícuota entre
un renglón y otro sea proporcional al del ingreso que conduce al cambio de renglón, de manera que la
medición se haga con el comparativo del renglón superior, que es el parámetro para determinar el ascenso
en el impacto tributario ante la aplicación de una tarifa progresiva:”
BIBLIOGRAFÍA:
A. LEGISLACIÓN CONSULTADA:
1.- Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos 2022.
2.- Ley del Impuesto sobre la Renta 2021 y 2022.
B. FUENTES ELECTRÓNICAS:
1.- Sistema de consulta de tesis del Poder Judicial de la Federación (IUS), https://sjf2.scjn.gob,mx.
2.- Página electrónica del Servicio de Administración Tributaria, https://www.sat.gob.mx.
